UTILIZAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL E BASE DE CÁLCULO NEGATIVA NÃO CONFIGURA BENEFÍCIO FISCAL E TAMPOUCO RENÚNCIA DE RECEITA
O Crippa Rey Advogados, sempre atento às inovações legislativas, normativas e jurisprudenciais em matéria tributária e aduaneira, vem informar que o recente Acórdão nº 2.670/2025, proferido pelo Plenário do Tribunal de Contas da União (TCU), trouxe nova leitura ao artigo 11 da Lei nº 13.988/2020, ao entender que a utilização de créditos de prejuízo fiscal (PF) e base de cálculo negativa (BCN) deve integrar o cômputo do limite global de redução do crédito tributário — 65% ou 70% — previsto para os descontos concedidos em transações tributárias. Essa construção jurídica suscita relevantes questionamentos.
Transação tributária é tema materialmente reservado à lei complementar e encontra assento normativo direto no artigo 156, inciso III, do Código Tributário Nacional, integrando, desde a origem do sistema, o rol das causas legais de extinção do crédito tributário. Trata-se, portanto, de instituto positivado e reservado em lei complementar, nos termos do artigo 146 da CRFB, cuja natureza jurídica não pode ser redefinida, data venia, por interpretação administrativa ou por órgão de controle externo.
Como ressaltam Pedro Henrique Esteves Fonseca e Valter de Souza Lobato, em recente publicação nesse período, a transação tributária: “não atua no plano da validade da obrigação tributária, tampouco interfere na regra matriz de incidência, operando exclusivamente no plano da eficácia do crédito já constituído, em contexto de controvérsia, litigiosidade ou baixa recuperabilidade econômica”.
A opção legislativa por incluir a transação entre as causas de extinção do crédito revela a compreensão de que o crédito tributário não se confunde com receita pública realizada, mas com expectativa jurídica de arrecadação, sujeita a limites econômicos, jurídicos e processuais.
Assim, qualquer tentativa de reconduzir a transação ao campo da renúncia fiscal implica deslocamento indevido do instituto para regime jurídico que lhe é estranho, em violação à sistemática do CTN e ao princípio da legalidade tributária.
Portanto, ao reconduzir a transação tributária à categoria de renúncia fiscal — ainda que de forma indireta — o acórdão impugnado nega vigência ao CTN, subverte sua sistemática e promove reengenharia normativa por via interpretativa, em manifesta violação: ao princípio da legalidade estrita, à reserva de lei complementar e à separação funcional de competências.
Em outras palavras, o acórdão parte de uma premissa juridicamente equivocada ao tratar a transação tributária — causa de extinção do crédito tributário (artigo 156, III, do CTN) — como se fosse: isenção, redução de base de cálculo, não incidência, ou melhor e de forma mais ampla, benefício fiscal ou renúncia de receita.
Nessa linha argumentativa, o acórdão impugnado incorre em equívoco categorial manifesto, ao submeter a transação tributária a categorias próprias do Direito Financeiro, notadamente renúncia de receita, gasto tributário e impacto orçamentário ex ante.
A transação tributária não incide no plano da instituição do tributo, mas no plano da administração e extinção de crédito já constituído, muitas vezes litigioso ou economicamente irrecuperável.
A renúncia fiscal, nos termos da Constituição e do artigo 113 do ADCT, pressupõe: desoneração legal abstrata; projeção de impacto futuro na arrecadação; alteração do regime jurídico do tributo.
Por outro lado, o crédito tributário inscrito em dívida ativa: não é receita pública realizada; não é ingresso financeiro; não é valor economicamente certo.
A transação tributária, por sua vez: pode ser adotada sobre crédito já constituído; não projeta efeitos prospectivos; não altera a estrutura normativa do tributo; não gera direito subjetivo generalizado. Portanto, opera ex post, sobre crédito já constituído; pressupõe litígio, incerteza ou irrecuperabilidade econômica; não interfere na regra matriz de incidência; nem impede o nascimento da obrigação tributária.
Há, assim, equívoco jurídico ao aplicar categorias do controle orçamentário ex ante (artigo 113 do ADCT) a um instituto tributário consensual ex post, previsto desde 1966 no CTN.
O grau de recuperabilidade de crédito tributário em dívida ativa sempre foi verdadeiro gargalo. Judiciário sobrecarregado, processos eternos, e recuperação baixa de crédito tributário.
A transação tributária surge como instrumento que busca a consensualidade, em que as partes devem buscar, nos termos da lei, ponto de equilíbrio. É o fim de duradouros e complexos judiciais. É a recuperação de crédito tributário que jamais seria efetivado.
No balanço da PFN, por meio da transação, a União, em 2024, recuperou mais de R$ 61 bilhões.
Assim, a transação tributária tem aumentado a arrecadação da União. O ano de 2024 representou um aumento de arrecadação em 28% em comparação com 2023.
De R$ 48 bilhões arrecadados de créditos tributários em dívida ativa, quase a metade derivam de acordos de transação tributária.
Então, como argumento pragmático: é melhor ter crédito tributário em dívida ativa em execução ou que ocorra a efetiva arrecadação, com ingresso efetivo/econômico, por meio da transação?
A manutenção de um crédito formalmente íntegro, mas economicamente morto, à recuperação parcial efetiva não é responsabilidade fiscal, é ficção contábil. Portanto, trata-se de raciocínio incompatível com o interesse público primário e com a racionalidade do sistema tributário.
Desde que observados os requisitos, o PFN e BCN serão utilizados na apuração no lucro real. A utilização na transação tributária é apenas mais uma autorização legal.
De acordo com ensinamentos de Ricardo Mariz de Oliveira: “O prejuízo fiscal é o resultado negativo a que se chega após os ajustes feitos no lucro contábil para apuração do lucro real, ou seja, é o lucro real negativo apurado ao final de qualquer período-base da pessoa jurídica, o qual, segundo a lei, pode ser compensado com os lucros tributáveis dos períodos-base subsequentes”.
Leonardo Alvim, em tese recentemente defendida na UFMG, propõe o conceito atual de renda como:
“corresponde a acréscimo patrimonial real, ao longo de toda a continuidade da empresa, ainda que o ente público possa definir momentos de pagamentos. (…) Ela também exige que, em se tratando de pessoas jurídicas, as despesas, formadoras de rendas futuras, considerando-se toda a continuidade da empresa, possam ser deduzidas, permitindo, contudo, ao Fisco o direito de, mediante lei, regular os momentos de dedutibilidade e, portanto, de pagamento do imposto, ou seja, a regulação do fluxo”.
Nessa linha de ideias, a Constituição da República, ao atribuir competência à União para instituir o imposto sobre a renda (artigo 153, III), consagrou como pressuposto material do tributo a existência de acréscimo patrimonial, entendimento reiteradamente afirmado pela jurisprudência do Supremo Tribunal Federal.
Nesse sentido, o STF firmou compreensão segundo a qual não há renda tributável sem efetivo aumento de riqueza, sendo indispensável a consideração das despesas necessárias à atividade econômica e da variação patrimonial global do contribuinte.
A tributação da renda deve refletir a real capacidade contributiva, vedando-se a incidência sobre valores que não representem riqueza nova ou disponibilidade econômica efetiva. Trata-se de entendimento que afasta qualquer tentativa de desconsiderar custos, despesas e perdas como elementos essenciais à apuração do resultado tributável.
O imposto sobre a renda exige análise dinâmica e periódica, mas não fragmentada artificialmente por exercícios estanques. É exatamente dessa lógica que decorre o reconhecimento jurídico do PF e BCN. Ambos constituem mecanismos técnicos destinados a assegurar que a tributação incida apenas sobre a renda efetivamente auferida ao longo do tempo, considerando-se que despesas e investimentos realizados em exercícios anteriores frequentemente viabilizam os lucros obtidos em exercícios posteriores.
Nesse contexto, o PF e a BCN não constituem benesses fiscais, favores legais ou mecanismos de renúncia de receita, mas sim instrumentos técnicos indispensáveis à correta mensuração da renda tributável, em observância ao princípio da capacidade contributiva e à própria lógica do regime do lucro real.
A jurisprudência do STF valida o direito do contribuinte de transportar prejuízos para exercícios futuros, sob pena de se tributar uma renda inexistente. Por exemplo, a chamada “trava de 30%”, longe de desnaturar esse direito, confirma sua existência.
Trata-se de limitação meramente temporal e quantitativa, fundada em razões de política arrecadatória, regular o fluxo de caixa da arrecadação, preservando a arrecadação mínima em cada exercício, mas que não converte o prejuízo fiscal em favor legal ou benefício fiscal, tampouco autoriza sua equiparação a desconto tributário.
O acórdão do TCU, ao afirmar que a utilização de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa em transações tributárias configura, na prática, um “desconto” ou uma forma indireta de renúncia de receita, afasta-se frontalmente dessa jurisprudência constitucional consolidada.
Parte-se de noção meramente financeira de arrecadação imediata, ignorando-se que PF e BCN já integram o patrimônio jurídico do contribuinte e que sua utilização futura é apenas questão de tempo, nos limites da lei.
Ao assim proceder, o TCU desloca indevidamente a tributação da renda de seu plano constitucional — acréscimo patrimonial — para uma lógica de caixa, incompatível com o entendimento do STF e com a estrutura normativa do IRPJ e da CSLL.
Essa distorção se intensifica quando aplicada ao regime da transação tributária. A Lei nº 13.988/2020 não cria novo direito ao prejuízo fiscal, nem amplia seu alcance. Apenas reconhece a possibilidade de que um direito já existente — e constitucionalmente assegurado — seja utilizado como instrumento de solução consensual de litígios, sem qualquer impacto adicional sobre a arrecadação estrutural do Estado.
A disciplina da transação tributária, ao admitir a utilização desses créditos, não cria um benefício novo, tampouco altera sua natureza jurídica. Apenas acrescenta uma nova hipótese legítima de utilização de um direito já incorporado ao patrimônio jurídico do contribuinte, permitindo que prejuízos fiscais e bases negativas — que, de todo modo, seriam utilizados futuramente — sejam empregados como instrumento de solução consensual de litígios, dentro dos estritos limites legais.
Em outras palavras, a transação tributária não antecipa, não amplia e não desnatura o direito ao aproveitamento do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa. Apenas reconhece que esses créditos, cuja utilização é juridicamente assegurada e economicamente previsível, podem ser canalizados para uma finalidade adicional de interesse público: a resolução eficiente de litígios e a racionalização da cobrança do crédito tributário.
A Lei nº 13.988/2020 estabelece regimes jurídicos distintos para: (1) descontos concedidos pela Fazenda Pública, sujeitos ao limite de 65% ou 70% — a depender do Requerente na transação; e (2) utilização excepcional de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa, incidente sobre o saldo remanescente.
A Lei não prevê, em nenhuma de suas passagens: a soma de descontos com prejuízo fiscal para fins de limite global; a imposição de piso mínimo de pagamento em numerário; ou a vedação indireta ao uso amplo de PF/BCN.
A Lei 13.988/2020 taxativamente dispõe que, no art. 11, IV, que: “a utilização de créditos de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), na apuração do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da CSLL, até o limite de 70% (setenta por cento) do saldo remanescente após a incidência dos descontos, se houver”.
Ou seja, pela própria previsão legal, primeiro os descontos são aplicados – redução de multas, juros e correção – e, em segundo lugar, utiliza-se o PF e BCN até o limite de 70%.
A autorização em destaque decorre de alteração legislativa implementada em 2022, após devido processo legislativo e sanção presidencial. A previsão legal carrega presunção de constitucionalidade.
Ao criar tal restrição, o acórdão inova no ordenamento jurídico, violando o princípio da reserva legal e extrapolando os limites do controle externo, o que pode desencadear na violação à separação de poderes.
Nesse contexto, A Federação das Associações Comerciais e Empresariais do Estado de Minas Gerais (Federaminas), entidade representativa de mais de 80 mil empresas em Minas Gerais, requereu seu ingresso no processo como amicus curiae. A entidade sustenta que a leitura proposta pelo acórdão afronta o regime legal vigente e viola garantias constitucionais fundamentais, como legalidade, segurança jurídica, separação de Poderes e eficiência administrativa.
A controvérsia ultrapassa os limites de um caso concreto. Trata-se de definir se é admissível que o controle externo, ainda que bem-intencionado, redirecione o sentido da lei tributária, subvertendo institutos consolidados e criando, por interpretação, obrigações fiscais não previstas em lei. A resposta, à luz do Estado de Direito, deve ser negativa.
Ademais, o Escritório Crippa Rey Advogados encontra-se à disposição para prestar esclarecimentos, bem como assessorar as Empresas e sanar eventuais dúvidas.
Porto Alegre/RS, 20 de fevereiro de 2026.
Rodrigo da Costa Vasconcellos
OAB/SC 50.948
Advogado do Departamento Tributário
Escritório Crippa Rey Advocacia Empresarial